Mefisto...diabeĹ czy anioĹ?
Każde przedsiębiorstwo dokonuje wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednak prawo podatkowe ogranicza w wielu przypadkach możliwość pomniejszenia o te wydatki podstawy opodatkowania:
* poprzez rozłożenie w czasie możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu (amortyzacja);
* poprzez wprowadzenie limitu wydatków określonego rodzaju, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodu (np. limit wydatków na reprezentację i reklamę niepubliczną);
* poprzez wprowadzenie obowiązku przedstawienia dodatkowych, oprócz rachunków czy faktur, dowodów związanych z wydatkami (np. ewidencji przebiegu pojazdu);
* poprzez wykluczenie z kategorii kosztów uzyskania przychodu określonego rodzaju wydatków (np. odsetki od zaległości podatkowych);
* poprzez umożliwienie zaliczania do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie wydatków ponoszonych w celu uzyskania przychodu (np. zakup nigdy nie używanych i nie aktywowanych telefonów komórkowych).
Zasadniczo jednak wydatki podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu, jeżeli:
* zostały należycie udokumentowane;
* zostały poniesione;
* wiążą się z przychodem;
* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów uzyskania przychodów wyraźnym przepisem ustawowym.
Wydatki powinny być należycie udokumentowane. Co prawda w ustawie o podatku dochodowym nie znajdują się żadne regulacje ogólne dotyczące dokumentowania kosztów, wskazuje na to również część orzecznictwa, należy jednak wskazać jako najbezpieczniejsze rozwiązanie - dokumentowanie wydatków w taki sposób, jak to wskazują przepisy regulujące prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych. Przepisy ustaw o podatku dochodowym nakładają czasem obowiązek dodatkowego dokumentowania niektórych wydatków, np. związanych z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych - poprzez prowadzenie kilometrówki.
Obowiązek poniesienia wydatku nie oznacza, że każdy wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodu powinien zostać faktycznie wypłacony kontrahentowi. Wystarczy, że podatnik zostanie obciążony przez kontrahenta fakturą VAT, nawet jeżeli faktura ta nie zostanie zapłacona w terminie, czy też, jeżeli zawiera termin płatności.
Każdy koszt uzyskania przychodu powinien być poniesiony w związku z przychodem. Może to być zarówno przychód z działalności bieżącej, jak również przychód, którego wystąpienie podatnik przewiduje w przyszłości, a którego możliwość uzyskania obiektywnie wydaje się realna.
Jeżeli jednak wydatek został wymieniony w art.23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w art.16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wówczas nie ma możliwości zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów.
Jednostki prowadzące księgi rachunkowe zaliczają do kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące przychodów danego okresu. Stąd wynika m.in. potrzeba międzyokresowego rozliczania kosztów. Takie zasady mogą wprowadzić również osoby prowadzące podatkową księgę przychodów i rozchodów, jednak tutaj zasadą jest zaliczanie do kosztów uzyskania przychodu wydatków w dacie ich poniesienia.
Koszty uzyskania przychodu dotyczą zawsze określonego źródła przychodów i pomniejszają one wyłącznie przychody z tego źródła przychodów w danym roku podatkowym (choć mogą pomniejszać przychodu z większej ilości transakcji w ramach tego samego źródła). Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów
* ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł;
* ze źródła, z którego część przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania (z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy);
a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła (czy przychody nie zwolnione z danego źródła), koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł (przychody nie zwolnione) w ogólnej kwocie przychodów.
Wyłączenia
Jeżeli podatnik ustali, że poniósł wydatek, że poniósł go w celu uzyskania przychodu, oraz że należycie go udokumentował, powinien sprawdzić, czy wydatek ten nie został wymieniony w katalogu negatywnym w art.23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w przypadku osób prawnych w art.16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Przepis ten zawiera wyliczenie szeregu wydatków nie zaliczonych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodu. Są to wyjątki od reguły, zatem nie można interpretować tych wyjątków rozszerzająco (naciągać, rozciągać wyjątków na więcej przypadków, niż ściśle wynika to z treści przepisu).
W katalogu tym zastosowano sześć zasadniczych rozwiązań wyłączających określone wydatki spośród kosztów uzyskania przychodu:
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu określonej kategorii wydatków, np. wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy o rehabilitacji zawodowej (art.23 ust. 1 pkt 29);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu określonej kategorii wydatków, jednocześnie część z tych wyłączonych wydatków pozostawiając w kosztach uzyskania przychodów, np.wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona (art.23 ust.1 pkt 20);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków powyżej określonego limitu, np. kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodu, chyba że reklama jest prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób (art.23 ust.1 pkt 23);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków jeszcze nie zapłaconych, np.niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy (art.23 ust.1 pkt 55);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu wydatków, do których nie zaprowadzono dodatkowej ewidencji, np. poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego (...) w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (art.23 ust.1 pkt 46 w związku z art.23 ust.3a, 3b, 4, 5);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu wydatków nie potwierdzonych dodatkowymi dokumentami, np. nie uważa się za koszty uzyskania przychodu kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań (art.23 ust.1 pkt 14 cyt.ustawy).
W katalogu negatywnym zdecydowaną większość stanowią następujące wydatki:
* świadczenia nieodpłatne;
* straty;
* kary, odsetki, grzywny, różnego rodzaju opłaty sankcyjne nałożone przepisami szczególnymi;
* podatki i inne należności o charakterze podatkowym;
* straty;
* wydatki i odpisy związane z rezerwami i funduszami;
* wydatki związane ze środkami trwałymi;
* wydatki na rzecz pracowników.
Właśnie w przypadku takich wydatków należy szczególnie starannie sprawdzić katalog negatywny kosztów uzyskania przychodu.
zanotowane.pl doc.pisz.pl pdf.pisz.pl katkaras.opx.pl
* poprzez rozłożenie w czasie możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu (amortyzacja);
* poprzez wprowadzenie limitu wydatków określonego rodzaju, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodu (np. limit wydatków na reprezentację i reklamę niepubliczną);
* poprzez wprowadzenie obowiązku przedstawienia dodatkowych, oprócz rachunków czy faktur, dowodów związanych z wydatkami (np. ewidencji przebiegu pojazdu);
* poprzez wykluczenie z kategorii kosztów uzyskania przychodu określonego rodzaju wydatków (np. odsetki od zaległości podatkowych);
* poprzez umożliwienie zaliczania do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie wydatków ponoszonych w celu uzyskania przychodu (np. zakup nigdy nie używanych i nie aktywowanych telefonów komórkowych).
Zasadniczo jednak wydatki podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu, jeżeli:
* zostały należycie udokumentowane;
* zostały poniesione;
* wiążą się z przychodem;
* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów uzyskania przychodów wyraźnym przepisem ustawowym.
Wydatki powinny być należycie udokumentowane. Co prawda w ustawie o podatku dochodowym nie znajdują się żadne regulacje ogólne dotyczące dokumentowania kosztów, wskazuje na to również część orzecznictwa, należy jednak wskazać jako najbezpieczniejsze rozwiązanie - dokumentowanie wydatków w taki sposób, jak to wskazują przepisy regulujące prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych. Przepisy ustaw o podatku dochodowym nakładają czasem obowiązek dodatkowego dokumentowania niektórych wydatków, np. związanych z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych - poprzez prowadzenie kilometrówki.
Obowiązek poniesienia wydatku nie oznacza, że każdy wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodu powinien zostać faktycznie wypłacony kontrahentowi. Wystarczy, że podatnik zostanie obciążony przez kontrahenta fakturą VAT, nawet jeżeli faktura ta nie zostanie zapłacona w terminie, czy też, jeżeli zawiera termin płatności.
Każdy koszt uzyskania przychodu powinien być poniesiony w związku z przychodem. Może to być zarówno przychód z działalności bieżącej, jak również przychód, którego wystąpienie podatnik przewiduje w przyszłości, a którego możliwość uzyskania obiektywnie wydaje się realna.
Jeżeli jednak wydatek został wymieniony w art.23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w art.16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wówczas nie ma możliwości zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów.
Jednostki prowadzące księgi rachunkowe zaliczają do kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące przychodów danego okresu. Stąd wynika m.in. potrzeba międzyokresowego rozliczania kosztów. Takie zasady mogą wprowadzić również osoby prowadzące podatkową księgę przychodów i rozchodów, jednak tutaj zasadą jest zaliczanie do kosztów uzyskania przychodu wydatków w dacie ich poniesienia.
Koszty uzyskania przychodu dotyczą zawsze określonego źródła przychodów i pomniejszają one wyłącznie przychody z tego źródła przychodów w danym roku podatkowym (choć mogą pomniejszać przychodu z większej ilości transakcji w ramach tego samego źródła). Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów
* ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł;
* ze źródła, z którego część przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania (z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy);
a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła (czy przychody nie zwolnione z danego źródła), koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł (przychody nie zwolnione) w ogólnej kwocie przychodów.
Wyłączenia
Jeżeli podatnik ustali, że poniósł wydatek, że poniósł go w celu uzyskania przychodu, oraz że należycie go udokumentował, powinien sprawdzić, czy wydatek ten nie został wymieniony w katalogu negatywnym w art.23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w przypadku osób prawnych w art.16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Przepis ten zawiera wyliczenie szeregu wydatków nie zaliczonych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodu. Są to wyjątki od reguły, zatem nie można interpretować tych wyjątków rozszerzająco (naciągać, rozciągać wyjątków na więcej przypadków, niż ściśle wynika to z treści przepisu).
W katalogu tym zastosowano sześć zasadniczych rozwiązań wyłączających określone wydatki spośród kosztów uzyskania przychodu:
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu określonej kategorii wydatków, np. wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy o rehabilitacji zawodowej (art.23 ust. 1 pkt 29);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu określonej kategorii wydatków, jednocześnie część z tych wyłączonych wydatków pozostawiając w kosztach uzyskania przychodów, np.wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona (art.23 ust.1 pkt 20);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków powyżej określonego limitu, np. kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodu, chyba że reklama jest prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób (art.23 ust.1 pkt 23);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków jeszcze nie zapłaconych, np.niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy (art.23 ust.1 pkt 55);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu wydatków, do których nie zaprowadzono dodatkowej ewidencji, np. poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego (...) w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (art.23 ust.1 pkt 46 w związku z art.23 ust.3a, 3b, 4, 5);
* wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu wydatków nie potwierdzonych dodatkowymi dokumentami, np. nie uważa się za koszty uzyskania przychodu kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań (art.23 ust.1 pkt 14 cyt.ustawy).
W katalogu negatywnym zdecydowaną większość stanowią następujące wydatki:
* świadczenia nieodpłatne;
* straty;
* kary, odsetki, grzywny, różnego rodzaju opłaty sankcyjne nałożone przepisami szczególnymi;
* podatki i inne należności o charakterze podatkowym;
* straty;
* wydatki i odpisy związane z rezerwami i funduszami;
* wydatki związane ze środkami trwałymi;
* wydatki na rzecz pracowników.
Właśnie w przypadku takich wydatków należy szczególnie starannie sprawdzić katalog negatywny kosztów uzyskania przychodu.
